Если цена сделки не регулируется государством или не должна быть одобрена общим собранием акционеров, то стороны вправе установить любую договорную цену, лишь бы она устраивала покупателя и продавца (так называемая цена совпадения спроса и предложения). На то она и договорная цена! Именно так считают многие специалисты. Приведем некоторые высказывания. "Необходимым элементом охраняемой государством свободы договоров служит свобода цен. Соответственно п. 1 ст. 424 ГК устанавливает, что оплата исполнения договора производится по цене, установленной соглашением сторон... Современное законодательство в нашей стране допускает регулирование договорных цен в строго определенных областях и пределах. Одновременно создаются эффективные гарантии для осуществления договорной свободы и в области цен. Такого рода гарантии содержатся, в частности, в антимонопольном законодательстве" <1>. -------------------------------- <1> Брагинский М.И., Витрянский В.В. Договорное право. Общие положения. - М.: Статут, 2001.
"Законодательством не предусмотрено каких-либо ограничений цены сделки при продаже долей в уставном капитале. Следовательно, договорными отношениями может устанавливаться любая цена, которая устроила бы и покупателя, и продавца. Эта цена может быть ниже действительной или даже номинальной стоимости доли" <2>. -------------------------------- <2> Чумаченко Н. Продажа доли: налоговый аспект // ЭЖ-Юрист. 2005. N 49.
"...При реализации объекта недвижимости, например здания, в договоре купли-продажи может быть установлена любая продажная (договорная) цена, которая может отличаться от его первоначальной (балансовой) и остаточной стоимости, а также от стоимости по справке бюро технической инвентаризации (БТИ)" <1>. -------------------------------- <1> Булыга Р.П. Продажа недвижимости: учет и налогообложение // Бухгалтерский учет. 2000. N 7.
Причем практически все авторы, рассматривающие налоговые вопросы, обращают внимание на проблемы применения ст. 40 Налогового кодекса РФ: все-таки это определенный налоговый контроль за ценами, а с точки зрения Гражданского кодекса РФ никаких ограничений на ценообразование в отношениях между коммерческими организациями не существует! Так ли это на самом деле? Обратимся к арбитражной практике и рассмотрим конкретные ситуации (в статье не идет речь о налоговых спорах, все казусы исключительно в рамках гражданского права).
Установление цены при продаже ценных бумаг
В Постановлении от 15 ноября 2005 г. по делу N А57-17578/04-26 ФАС Поволжского округа констатирует: "Продать акции именно по договорной цене любому заинтересованному лицу - безусловное право их обладателя, регулируемое действующим законодательством Российской Федерации в сфере обращения ценных бумаг". ФАС Московского округа в Постановлении от 5 марта 2002 г. по делу N КА-А40/974-02 указывает: "При обороте ценных бумаг накопленный купонный доход влияет на определение рыночной стоимости ценной бумаги, то есть на ее цену, которая в любом случае является договорной (выделено авт. - Прим. ред.). Продавцы и покупатели вместе с ценной бумагой не реализуют и не приобретают купонный доход (проценты по долговому обязательству), а учитывают его наличие для определения цены при купле-продаже, сообразуясь со своим предпринимательским интересом и риском (выделено авт. - Прим. ред.)". Означает ли это, что, основываясь на нормах ГК РФ, стороны сделки купли-продажи ценных бумаг (равно как и другого имущества) могут применять абсолютно любые цены? Еще раз подчеркнем, что в данной статье речь не идет о налоговых последствиях подобных решений с позиции применения ст. ст. 40 и 280 НК РФ. Однако не так все просто! В Постановлении от 2 июня 2003 г. по делу N Ф08-1835/2003 ФАС Северо-Кавказского округа признал, что если в договоре указана цена, явно не эквивалентная стоимости передаваемого имущества, то воля сторон направлена на безвозмездную передачу определенной части данного имущества, а это между коммерческими организациями запрещено п. 4 ст. 575 ГК РФ. В рассмотренном судом случае общество приобрело не обращающийся на организованном рынке ценных бумаг и не имеющий рыночной котировки беспроцентный вексель номиналом 219 560 руб. и сроком погашения не ранее двух лет со дня его выдачи за 1 528 444 руб. 61 коп. Рассчитался покупатель путем передачи продавцу реального (бесспорного) права взыскания задолженности на эту сумму с крупного, экономически устойчивого должника. По мнению кассационной инстанции, "эквивалентно-возмездный характер регулируемых гражданским правом имущественных отношений предполагает (презюмирует) направленность на возмездную передачу имущества одной из сторон в сделке в обмен на эквивалентно-определенное денежное предоставление другой ее стороной (статья 423 ГК РФ). Соблюдение принципа эквивалентности в гражданско-правовых отношениях позволяет сохранить баланс имущественных интересов участников гражданского оборота (выделено авт. - Прим. ред.)". В Постановлении ФАС Уральского округа от 20 июля 2006 г. по делу N Ф09-6143/06-С5 кассационная инстанция согласилась с позицией суда первой инстанции: цена акций по договору купли-продажи явно несоразмерна их действительной стоимости. Значит, спорная сделка фактически прикрывает безвозмездную передачу акций в собственность другого лица, в связи с чем является притворной сделкой, которая ничтожна в силу п. 2 ст. 170 ГК РФ. По мнению обоих судов, стороны фактически прикрывали сделку дарения, что в силу п. 4 ст. 575 ГК РФ не допускается в отношениях между коммерческими организациями. Таким образом, если одна коммерческая организация продает другой коммерческой организации имущество по явно заниженной цене (т.е. указанная в договоре цена в десятки раз отличается от рыночной, справедливой и разумной, цены), по действительной рыночной стоимости оплачивается лишь часть имущества, а остальная фактически передается безвозмездно. Операции по безвозмездной передаче между коммерческими организациями ст. 575 Гражданского кодекса РФ ограничены суммой, равной 5 МРОТ, а дарения в подобных случаях быть не может!
Установление цены при продаже объектов недвижимости
По этому вопросу судебная практика противоречива. Например, Постановлением ФАС Поволжского округа от 6 февраля 2007 г. по делу N А57-5153/05-34 отменено принятое ранее судебное решение, признавшее договор купли-продажи имущества притворной сделкой, прикрывающей договор дарения, которое между коммерческими организациями запрещено. Как видно из материалов дела, спор возник по договору купли-продажи нежилого двухэтажного здания общей площадью 2135,8 кв. м за 65 000 руб. Кассационная инстанция указала, что наличие в договоре условия о стоимости отчуждаемого имущества исключает возможность квалификации сделки как безвозмездной. Поскольку положения ст. ст. 423, 572 ГК РФ в системной взаимосвязи свидетельствуют о том, что дарение должно быть прямо предусмотрено договором, а оспариваемый контракт не содержит таких положений, то нельзя его отнести и к категории договоров дарения. То, что фактически имущество оплачено не было, также не может свидетельствовать о признании оспариваемой сделки дарением, так как согласно договору продавец вправе требовать от покупателя исполнения обязательств по оплате. Теперь пример противоположного судебного решения. В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 17 марта 1999 г. по делу N Ф08-403/99 совершенно иным образом был рассмотрен спор относительно договора аренды с правом выкупа здания общей площадью 3000 кв. м. Стоимость выкупаемого имущества была определена сторонами в сумме 1 093 668 415 руб. (неденоминированных) с погашением в течение 10 лет. Возвращая дело на повторное рассмотрение, кассационная инстанция указала, что суд первой инстанции оценил не все условия договора. В частности, не выяснил, почему договор был заключен на условиях, явно выгодных для арендатора и невыгодных для арендодателя. Как разъяснил суд, несоответствие договора действующему законодательству может заключаться не только в его противоречии конкретным нормам гражданского права, но и в нарушении его принципов. В силу ст. ст. 1, 6, 10, 53 ГК РФ гражданское законодательство исходит из принципа равенства участников гражданских правоотношений, закон не допускает злоупотребления правом, договор должен отвечать требованиям добросовестности, разумности и справедливости. Согласно ст. ст. 423, 575 ГК РФ отношения между коммерческими организациями носят возмездный характер, дарение в отношениях между ними не допускается, т.е. гражданские правоотношения строятся на принципе эквивалентности. Под дарением понимается безвозмездная передача вещи или права (ст. 572 ГК РФ), что может происходить не только в форме безвозмездной передачи имущества, но и путем продажи имущества (имущественного права) по явно заниженной цене, когда реально оплачивается лишь часть имущества, а остальное, по существу, передается безвозмездно, т.е. в форме дарения. И этот вывод крайне важен! Подобные выводы встречаются в арбитражной практике неоднократно. В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 15 января 2007 г. по делу N Ф08-6665/2006 кассационная инстанция также обращает внимание на явно заниженную договорную цену имущества и кабальный характер условий договора: все расходы по переоформлению имущества были взяты на себя продавцом и превысили договорную цену объекта реализации. В Постановлении от 6 июля 2006 г. по делу N Ф08-3000/2006 ФАС Северо-Кавказского округа подчеркивает, что при реализации коммерческой организацией имущества по явно заниженной цене сделка будет противоречить ст. 575 ГК РФ. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21 декабря 2000 г. по делу N А26-3018/00-01-04/137 содержит аналогичное мнение. Анализ положений договора цессии позволяет сделать вывод, что по существу данная сделка прикрывает собой дарение, поскольку символическую плату в один рубль за уступаемое право требования нельзя расценивать иначе как дарение, в то время как п. 4 ст. 575 ГК РФ запрещает дарение в отношениях между коммерческими организациями. Итак, продажа имущества по цене явно ниже рыночной представляет собой частичное дарение (в части разницы между рыночной ценой и оплаченной долей). Также отметим, что разницу между рыночной ценой товара и договорной применительно к покупателю - физическому лицу Верховный Суд Российской Федерации в Решении от 17 марта 1999 г. квалифицировал как доход в натуральной форме (фактически это то же дарение). Суд отметил: "При приобретении физическим лицом у предприятия, учреждения, организации товара (продукции) по ценам ниже рыночных физическое лицо получает натуральный доход в виде части товара (продукции), стоимость которой составляет разницу между рыночной ценой на указанный товар (продукцию) и ценой его приобретения физическим лицом. Таким образом, при покупке товара (продукции) по ценам ниже рыночных физическое лицо получает доход в натуральной форме, а не в виде материальной выгоды". Несмотря на то что в настоящее время такая ситуация регламентируется пп. 2 и 3 п. 1 ст. 212 НК РФ как получение материальной выгоды, причем исключительно при сделках между взаимозависимыми лицами, с точки зрения ГК РФ такая операция все равно представляет собой дарение неоплаченной части товара. Правда, в отношениях с физическими лицами ГК РФ это не запрещает. Споры о применении явно заниженных договорных цен неоднократно рассматривались высшими судебными инстанциями. К примеру, в Определении ВС РФ от 2 апреля 2001 г. по делу N 18-В01-3к речь шла о признании недействительным договора купли-продажи квартиры как ничтожной сделки, поскольку она была совершена лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, а лицо, купившее квартиру по явно заниженной цене, не может считаться добросовестным приобретателем. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 27 августа 2002 г. N 1720/02 рассматривалась сделка, совершенная генеральным директором общества, где рыночная стоимость отчужденного имущества на момент совершения сделки была в 3,5 раза больше, чем стоимость имущества по оспариваемым договорам купли-продажи. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 28 декабря 2004 г. N 11509/04 упоминается кабальная сделка. Указанная в договоре цена работ якобы явно занижена по сравнению с аналогичными договорами. Справедливости ради отметим: высшая судебная инстанция внимательно прочитала спорный договор, которым было предусмотрено, что договорная цена является приблизительной и в дальнейшем, после выхода проектно-сметной документации и утверждения окончательной цены заказчиком, будет откорректирована. Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что давать сравнительную оценку стоимости работ оснований нет, так как в окончательном виде она договором не определена. Подведем итог: хотя формально ГК РФ и не регламентирует вопросы ценообразования в отношениях между коммерческими организациями, фактически Кодекс все-таки регулирует ценообразование в данной сфере, не допуская необоснованного снижения коммерческими организациями договорной цены относительно разумной и справедливой рыночной цены. Согласно официальной позиции Секретариата КС РФ, высказанной в Сообщении от 11 октября 2004 г. "Об Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 г. N 169-О", заключаемые налогоплательщиками сделки не должны носить фиктивный характер, у них должна быть вполне конкретная разумная хозяйственная цель. В силу ст. 2 ГК РФ целью предпринимательской деятельности является систематическое извлечение прибыли. При отсутствии подобной цели в конкретной сделке у представителей контролирующих органов возникают вполне обоснованные сомнения, в том числе и в отношении применяемых сторонами цен. На необходимость выявления истинной деловой цели сделки, обусловленной разумными экономическими причинами, обращено внимание и в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53. Таким образом, недостаточно, чтобы продажная цена имущества просто арифметически превышала его балансовую стоимость. Необходимо обеспечить соответствие договорных цен рыночным на момент реализации. При этом следует иметь в виду, что при определении рыночной стоимости реализуемого имущества учитывается его фактическое состояние, степень износа, которую определяет эксперт. И последнее. Как полагают многие специалисты, "в основе гражданских правоотношений вообще и договоров в частности лежит принцип эквивалентности" <1>. Этот принцип как раз и должен лежать в основе свободного ценообразования в рыночных условиях, которое на самом деле является не таким уж и свободным. -------------------------------- <1> Брагинский М.И., Витрянский В.В. Договорное право. Общие положения. - М.: Статут, 2001.
Вместо того чтобы поставить вопрос о ничтожности частичного дарения в отношениях между коммерческими организациями, налоговые органы, "упершись" в ст. 40 НК РФ, пытаются (подчас безуспешно) доначислить продавцам налоги исходя из рыночных цен, доказать которые суду не так уж просто. Широкой общественности известны случаи, когда дорогостоящее имущество по "смешным" ценам переходило из рук в руки, а контролирующие органы не видели в этом ничего противозаконного. Тем не менее ст. 575 ГК РФ позволяет поставить вопрос о ничтожности подобных сделок в отношениях между коммерческими организациями. Кстати, такое понятие, как "смешная" цена", в качестве предмета спора о деловой репутации упоминается в Постановлениях ФАС Северо-Кавказского округа от 16 апреля 2007 г. по делу N Ф08-1776/2007 и ФАС Центрального округа от 15 июня 2004 г. по делу N А36-171/8-03. Соблюдение принципа эквивалентности в гражданско-правовых отношениях позволяет сохранить баланс имущественных интересов участников гражданского оборота, а государство (в интересах всего общества) обязано обеспечить данный баланс, не допуская злоупотреблений со стороны руководства отдельных коммерческих организаций.
А.Н.Медведев К. э. н., главный аудитор ЗАО "Аудит БТ", член Научно-экспертного совета Палаты налоговых консультантов
Т.В.Медведева Генеральный директор ЗАО "Аудит БТ" Подписано в печать 07.09.2007
Каталог статей
