Уставный капитал и учет его формирования: при учреждении организации, при его увеличении и уменьшении, при реорганизации и ликвидации организации.
Уставный (складочный) капитал является основной составляющей собственного капитала организации, которая: представляет собой совокупность вкладов (долей, паевых взносов) учредителей (участников) организации или номинальной стоимости акций акционерных обществ, приобретенных акционерами, величина которых зарегистрирована в учредительных документах организации; отражает долю участников в собственном капитале организации, которая распре-делена между ними в порядке, установленном учредительными документами; отражает права участников на доход (дивиденд) от участия; определяет минимальный размер имущества, гарантирующего интересы кредито-ров; должна быть равна или превышать сумму чистых активов организации. Таким образом, уставный капитал можно характеризовать: - с точки зрения бухгалтерского учета как стоимостную оценку акций (для акцио-нерных обществ) или иных форм вкладов учредителей организации; - с правовой точки зрения – как стоимостную оценку имущества предприятия или ор-ганизации, в пределах которых оно (она) отвечает по обязательствам кредиторов; - с экономической точки зрения – как минимальную сумму материальных и денежных ресурсов, необходимую для финансового и материального обеспечения первого производственного цикла. Уставный капитал выполняет следующие функции: 1. определение первоначального капитала; 2. гарантирование интересов кредиторов; 3. определение долей участия каждого акционера (участника); 4. учет эмитированных акций (долей) по их номинальной стоимости. Из вышеперечисленных функций первая и вторая функции предназначены для выра-ботки и принятия управленческих решений, а третья и четвертая характерны для це-лей бухгалтерского учета. Последнее обусловлено тем, что учет долей участия каждо-го акционера (участника) должен быть организован постоянно, данные этого учета должны быть использованы при расчете дивидендов (доходов), а также при опреде-лении права на участие в управлении обществом и в др. случаях. Наличие уставного капитала в размерах, определяемых законодательством и учреди-тельными документами, является обязательным условием для образования и функциони-рования любого юридического лица. В зависимости от организационно - правовой формы организации ее уставный капи-тал может выступать в форме: уставного капитала - в акционерных обществах, обществах с ограниченной и до-полнительной ответственностью; складочного капитала - в полном товариществе и товариществе на вере; уставного фонда - в унитарных предприятиях; паевого фонда - в производственных кооперативах. Учредительные документы организации, в частности, определяют: размер капитала; состав участников капитала; сроки и порядок внесения вкладов в уставный капитал участниками; оценку вкладов при их взносе и изъятии; порядок изменения долей участников; ответственность участников за нарушение обязательств по внесению вкладов. Бухгалтерский учет уставного (складочного) капитала ведется организациями на сче-те 80 "Уставный капитал", сальдо по которому должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах организации. Записи по счету 80 "Уставный капитал" производятся при формировании уставного капитала, а также в случаях увеличения и уменьшения его размера, но лишь после внесения соответствующих изменений в учредительные документы организации. Аналитический учет по счету 80 организуется таким образом, чтобы обеспечивать накапливание информации по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций. Следовательно, к счету 80 целесообразно открывать следующие субсчета (что должно найти отражение в техническом аспекте учетной политики): 80.1 - "Объявленный капитал"; 80.2 - "Подписной капитал" (для акционерных обществ); 80.3 - "Оплаченный капитал"; 80.4 – "Изъятый капитал". После государственной регистрации организации ее уставный капитал в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами, от-ражается по кредиту счета 80 "Уставный капитал" в корреспонденции со счетом 75 "Расче-ты с учредителями". Фактическое поступление вкладов учредителей проводится по креди-ту счета 75 в корреспонденции со счетами учета денежных средств и других ценностей. В инвестиционных фондах уставный капитал формируется (отражается на счете 80) по мере взносов участников (т.е. по мере поступления денежных средств). Изменение уставного капитала в организациях различных организационно - право-вых форм сопряжено с процедурами утверждения его размера в учредительных докумен-тах и перерегистрации последнего в регистрирующих органах. Размер уставного капитала организации может изменяться в сторону увеличения или уменьшения. Увеличение размера уставного капитала организаций всех организационно - право-вых форм может производиться за счет: привлечения дополнительных денежных и материальных ресурсов от участников, при увеличении размеров их долей или дополнительном приеме участников, в том числе путем осуществления дополнительной эмиссии акций в акционерных обществах; направления чистой прибыли, в том числе дивидендов акционеров; направления средств добавочного капитала (эмиссионного дохода; курсовых разниц по валютным вкладам участников, кроме средств дооценки имущества); средств резервного капитала; получения унитарными предприятиями дотаций и имущества от государственных и муниципальных органов. Уставный капитал может уменьшаться в следующих случаях: выхода участников из состава организации и выкупа последней их доли с последую-щим списанием; выкупа акционерным обществом собственных акций с последующим их аннулирова-нием; изъятия государственным или муниципальным органом части имущества унитарного предприятия; покрытия имуществом организации задолженности перед кредиторами; направления капитала на создание или увеличение размеров резервного капитала или специальных фондов; снижения размеров вкладов (паев) или номинальной стоимости акций. При всех изменениях размера уставного капитала перед организацией встает вопрос о порядке распределения по вкладам и долям сумм, на которые произошло изменение, ес-ли это не связано с решением относительно определенных участников. Так, в случае увеличения размера уставного капитала за счет средств конкретных инвесторов (участников) их доля отражается или увеличивается соразмерно взносу либо дополнительно выпущенные акции в акционерном обществе распределяются между соответствующими участниками согласно средствам, уплаченным за них. Если увеличение уставного капитала происходит по другим причинам, сумма этого увеличения распределяется между участниками (акционерами) пропорционально их доле в уставном капитале (сумме акций акционерного общества, зафиксированной в реестре акционеров) на момент проведения общего собрания акционеров, принимающего решение об увеличении уставного капитала. Бухгалтерский учет уставного капитала на счете 80 "Уставный капитал" ведется орга-низациями на следующих аналитических счетах второго порядка: 1 "Объявленный капи-тал"; 2 "Подписной капитал"; 3 "Оплаченный капитал"; 4 "Изъятый капитал". Средства, учитываемые на данных субсчетах, отражают структуру уставного капита-ла, его деление на зарегистрированный, размещенный (подписной) и внесенный капитал. Наряду с этим в акционерном обществе на субсчете 80-4 учитываются собственные акции, выкупленные у акционеров, учет которых ведется на счете 81 "Собственные акции (до-ли)". У организаций других организационно - правовых форм на субсчете 80-4 отражаются доли (паи), приобретенные у участников до реализации другим участникам либо третьим лицам. Организации ведут бухгалтерский учет операций по счету 80 "Уставный капитал" в следующем порядке. 1. Регистрация уставного капитала или перерегистрация его размеров в сторону уве-личения (в акционерных обществах на стоимость акций, предназначенных к размещению): Д-т сч. 75-1, К-т сч. 80-1. 2. Отражение подписки на вклад (акции): Д-т сч. 80-1, К-т сч. 80-2. 3. Получение денежных средств, материального и нематериального имущества в по-гашение обязательств по взносу во вклад (в том числе в обмен на акции в пределах их но-минальной стоимости): Д-т сч. 50, 51, 52, 08 и др., К-т сч. 75-1. Если взнос превышает размер зарегистрированного вклада или номинальную стои-мость акций в акционерном обществе, на сумму превышения поступлений денежных средств либо стоимости имущества (эмиссионный доход) делается запись: Д-т сч. 50, 51, 08 и др., К-т сч. 83 "Эмиссионный доход". 4. Одновременно с отражением взноса (продажи акций, п. 3) производится перерас-пределение средств в капитале: Д-т сч. 80-2, К-т сч. 80-3. 5. Отражение увеличения размеров капитала, в том числе путем дополнительной эмиссии акций либо увеличения их номинальной стоимости в акционерном обществе, произошедшего в результате: - привлечения средств участников: Д-т сч. 75-1 К-т сч. 80-1 (при поступлении средств от участников также делаются за-писи по движению капитала: Д-т сч. 80-1, К-т сч. 80-2; Д-т сч. 80-2, К-т сч. 80-3); - направления доходов (или дивидендов) на увеличение уставного капитала: Д-т сч. 75-1 К-т сч. 80-1 - по доходам или дивидендам юридических лиц; также дела-ются следующие записи: а) по движению капитала: Д-т сч. 80-1, К-т сч. 80-2; Д-т сч. 80-2, К-т сч. 80-3; б) по использованию прибыли: Д-т сч. 84, К-т сч. 75-1; - направления эмиссионного дохода на увеличение уставного капитала: Д-т сч. 83, К-т сч. 75-1 (одновременно делаются записи по движению капитала: Д-т сч. 75-1, К-т сч. 80-1; Д-т сч. 80-1, К-т сч. 80-2; Д-т сч. 80-2, К-т сч. 80-3); - направления средств резервного капитала: Д-т сч. 82, К-т сч. 75-1; - направления неиспользованных средств фондов, образованных из средств чистой прибыли: Д-т сч. 84, К-т сч. 75-1. 6. Уменьшение размеров вкладов или номинальной стоимости акций в акционерном обществе (в том числе связанное с необходимостью покрытия убытков и доведения разме-ра уставного капитала до размера чистых активов): Д-т сч. 75-1, К-т сч. 84; Д-т сч. 80.3 К-т сч. 80-4 Д-т сч. 80-4, К-т сч. 75-1. 7. Передача вкладов участникам: Д-т сч. 80.3 К-т сч. 80-4 Д-т сч. 80-4 К-т сч. 75-1. При передаче вклада денежными средствами делается запись: Д-т сч. 75-1 К-т сч. 50, 51, 52. При передаче вклада в виде имущества делается запись: Д-т сч. 75-1 К-т сч. 90, 91. 8. Направление уставного капитала на увеличение размеров резервного капитала: Д-т сч. 75-1, К-т сч. 82; Д-т сч. 80.3 К-т сч. 80-4 Д-т сч. 80-4 К-т сч. 75-1.
Чистые активы и уставный капитал организации. В соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации и законами, регулирующими порядок деятельности орга-низаций определенных форм собственности, обязательным условием нормального их функционирования является превышение величины чистых активов организаций над раз-мером их уставного капитала (или равенство ему). Если по окончании финансового года у организации в соответствии с данными годового бухгалтерского баланса стоимость чис-тых активов окажется меньше размера уставного капитала, она обязана объявить об этом, произвести уменьшение своего уставного капитала до величины чистых активов и зарегистрировать его уменьшение в установленном порядке. Если по окончании второго и каждого последующего финансового года в соответст-вии с годовым бухгалтерским балансом стоимость чистых активов акционерного общест-ва окажется меньше величины установленного законом минимального уставного капита-ла, оно обязано принять решение о ликвидации. Наряду с этим необходимо учитывать, что в соответствии с Федеральным законом "Об акционерных обществах" акционерное общество не вправе принимать решение о вы-плате дивидендов по акциям, если на день принятия такого решения стоимость его чистых активов меньше уставного капитала и резервного фонда либо станет меньше после выпла-ты дивидендов. Товарищество, получившее убытки и имеющее величину чистых активов менее раз-мера складочного капитала, не вправе распределять на доходы участникам полученную в дальнейшем прибыль до тех пор, пока стоимость чистых активов не превысит размера складочного капитала. Порядок расчета чистых активов сводится к определению разницы между величиной реальных активов организации и величиной ее обязательств с учетом долгосрочных кредитов и заемных средств согласно данным годового бухгалтерского баланса. Активы, участвующие в расчете, - это денежное и неденежное имущество организа-ции, которое она может превратить в денежные средства. Пассивы, участвующие в расчете, - это долгосрочные и краткосрочные обязательства организации. Стоимость чистых активов равна разнице между суммами итогов активов и пасси-вов, принимаемых к расчету. Статьи баланса, участвующие в расчете стоимости чистых активов, оцениваются в валюте Российской Федерации по состоянию на 31 декабря отчетного года.
Особенности учета уставного капитала в акционерном обществе. Отчетность эмитентов о выпуске акций. Ведение реестра акционеров. Уставный капитал акционер-ного общества определяется общей стоимостью акций в оценке по их номинальной стои-мости, размещенных среди акционеров (приобретенных акционерами). Минимальный раз-мер уставного капитала открытого акционерного общества должен составлять не менее 1000-кратной суммы минимального размера заработной платы, установленного федераль-ным законом на дату регистрации общества, закрытого - не менее 100-кратной суммы. Ак-ции общества при учреждении должны быть полностью оплачены в течение срока, определенного его уставом. Не менее 50% уставного капитала общества должно быть оплачено к моменту его регистрации, а оставшаяся часть - в течение года с момента регистрации. Форма оплаты акций общества при учреждении (денежными средствами, ценными бумагами, другим имуществом или имущественными правами, имеющими денежную оценку) определяется договором о создании общества или его уставом. Денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций, производится по соглашению между учредителями. Общество не вправе уменьшать уставный капитал, если в результате этого его размер станет меньше минимального уставного капитала общества. Для правильного учета уставного капитала необходима информация о его структуре по видам акций, их владельцах, состоянии расчетов за акции, наличии свободных акций, в том числе выкупленных акционерным обществом. Акционерное общество должно обеспечить: учет и точное подтверждение прав собственников на ценные бумаги, в том числе при смене собственников; получение информации о лицах, которые вправе требовать от акционерного общест-ва исполнения обязательств по выпущенным ценным бумагам. Для обеспечения этого акционерное общество или по его поручению специализиро-ванная профессиональная организация ведет реестр акционеров и является его держате-лем. Акционерные общества с числом акционеров более 500 обязаны поручать ведение реестра специализированной организации (регистратору) - банку - депозитарию или инве-стиционному институту. Ведение реестра акционеров начинается не позднее одного меся-ца с момента государственной регистрации акционерного общества. Общество не освобо-ждается от ответственности за ведение и хранение реестра его акционеров. Аналитический учет акций, принадлежащих акционерам, целесообразно вести на специальных лицевых счетах. Сводные данные по всем лицевым счетам акционеров в час-ти стоимости принадлежащих им акций, причитающихся и выплаченных дивидендов, яв-ляются основанием для отражения данных о размере уставного капитала и расчетах с ак-ционерами по дивидендам в синтетическом бухгалтерском учете и отчетности. Акционерное общество может принять на общем собрании решение об изменении размера уставного капитала - его увеличении или уменьшении. Например, уставный капи-тал может быть увеличен или уменьшен путем увеличения или уменьшения номинальной стоимости акций либо увеличения или сокращения их общего количества, в том числе пу-тем выкупа у акционеров. Акционерные общества ведут учет по структуре капитала (на каждом субсчете) от-дельно по обыкновенным и привилегированным акциям.
Особенности бухгалтерского учета капитала и составления бухгалтерской от-четности при реорганизации юридических лиц. В соответствии со ст.57 ГК РФ юриди-ческое лицо по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами, может быть реорганизовано. Гражданский кодекс РФ предусматривает следующие формы реорганизации юриди-ческого лица: слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование. В ряде случаев (при слиянии, разделении, преобразовании) реорганизация приводит к прекращению деятельности юридического лица, на базе которого создаются новые юридические лица (лицо). В случае присоединения (выделения) одной организации к (из) другой последняя после реорганизации сохраняет свой статус, но изменяются ее активы и обязательства. При реорганизации юридического лица его права и обязанности переходят к право-преемнику (правопреемникам), что подтверждается в случаях слияния, присоединения, преобразования данными передаточного акта, а в случаях разделения, выделения - данны-ми разделительного баланса. Таким образом, реорганизация - это процедура, которая сопряжена с соблюдением определенных требований гражданского и бухгалтерского законодательства. При этом за-трагиваются интересы двух сторон: передающей и принимающей. Порядок осуществления подобных операций определен Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации органи-заций (далее - Методические указания), утвержденными Приказом Минфина России от 20.05.2003 N 44н.
Этапы проведения реорганизации. Процесс реорганизации юридического лица осу-ществляется поэтапно. 1 этап: на первом этапе учредителями (участниками) организации либо органом, уполномоченным на то учредительными документами, оформляется решение о реоргани-зации этого юридического лица с указанием конкретной формы реорганизации. Поскольку решение о реорганизации является основным документом для раскрытия информации о реорганизации в бухгалтерской отчетности реорганизуемого юридического лица, Минфин России в п.3 Методических указаний рекомендует отразить в нем следую-щую информацию: - сроки проведения инвентаризации имущества и обязательств; - способ оценки передаваемого (принимаемого) в порядке правопреемства имущест-ва и обязательств; - порядок правопреемства в связи с изменениями в имуществе и обязательствах, ко-торые могут возникнуть после даты утверждения передаточного акта или разделительного баланса в результате текущей деятельности реорганизуемой организации, а также особый порядок осуществления отдельных хозяйственных операций (получение (предоставление) кредитов и займов, осуществление финансовых вложений и др.); - порядок формирования уставного капитала, складочного капитала, уставного фон-да, паевого фонда (далее - уставный капитал) и его величину для отражения в учредитель-ных документах возникших организаций и реорганизуемой организации; - направление (распределение) чистой прибыли отчетного периода и прошлых лет реорганизуемой организации с учетом возможной необходимости ее направления на вы-куп (приобретение) у акционеров акций, списание (признание с оценкой последствий) условных обязательств и др. В соответствии с п.7 Методических указаний оценка передаваемого в порядке право-преемства имущества может производиться одним из следующих способов: - по остаточной стоимости в сумме, которая приведена по соответствующим число-вым показателям в бухгалтерской отчетности, являющейся основанием для составления передаточного акта или разделительного баланса; - по текущей рыночной стоимости в сумме экспертной оценки стоимости этого иму-щества; - по иной стоимости (фактической себестоимости материально-производственных за-пасов, первоначальной стоимости финансовых вложений и др.). Обязательства реорганизуемой организации в передаточном акте (разделительном ба-лансе) отражаются в сумме кредиторской задолженности по данным бухгалтерского учета с учетом сумм убытков, причитающихся возмещению кредиторам в соответствии с зако-нодательством РФ (п.8 Методических указаний). Оценка акций, подлежащих выкупу акционерным обществом у своих акционеров в случае его реорганизации, осуществляется в соответствии с требованиями ст.77 Федераль-ного закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон об АО). При погашении (аннулировании) выкупленных в установленном порядке собствен-ных акций после выполнения всех предусмотренных процедур в бухгалтерском учете ре-организуемого АО отражается уменьшение уставного капитала на номинальную стои-мость акций. Возникающая при этом разница между фактическими затратами на выкуп акций и номинальной их стоимостью относится на финансовые результаты реорганизуемой организации в качестве операционных доходов (расходов) (п.8 Методических указаний): Дебет 81 "Собственные акции (доли) " - Кредит 50 "Касса" (51 "Расчетный счет") - приняты к учету акции (доли), выкупленные обществом у акционеров (участников); Дебет 80 "Уставный капитал" - Кредит 81 "Собственные акции (доли) " - уменьшен уставный капитал общества путем погашения выкупленных у акционеров (участников) акций (долей); Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" - Кредит 81 "Собственные акции (доли) " - отражена разница между фактическими затратами на выкуп акций (долей) и их номи-нальной стоимостью. 2 этап: на втором этапе реорганизуемая организация в течение 30 дней со дня приня-тия решения о реорганизации обязана письменно уведомить об этом своих кредиторов и дебиторов и опубликовать сообщение о принятом решении в органе печати, в котором публикуются данные о государственной регистрации юридических лиц (Закон об АО, Фе-деральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственно-стью"). 3 этап: На третьем этапе проводится инвентаризация имущества и обязательств реор-ганизуемой организации, которая в соответствии с п.2 ст.12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" носит обязательный характер. Итоги инвентаризации отражаются в акте (описи) инвентаризации, который служит подтверждением достоверности передаточного акта (разделительного баланса). 4 этап: четвертый этап - это составление передаточного акта или разделительного ба-ланса, на основании которого одна организация передает другой имущество и обязательст-ва. Передаточный акт и разделительный баланс, будучи гражданско-правовыми доку-ментами, содержат лишь положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизо-ванного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами (ст.59 ГК РФ). Эти документы не являются осно-ванием для отражения в бухгалтерском учете реорганизуемой организации операций по передаче имущества и обязательств (п.11 Методических указаний). Другими словами, никакие записи в бухгалтерском учете реорганизуемой организации на передачу имущества и обязательств по передаточному акту или разделительному ба-лансу не производятся. Формы передаточного акта и разделительного баланса законодательством не регла-ментированы. Поэтому указанные документы могут быть составлены в произвольной фор-ме. В гражданском законодательстве отсутствуют требования и к содержанию этих доку-ментов. Поэтому целесообразно перечень необходимых документов, включаемых в разде-лительный баланс (передаточный акт), отразить в решении (договоре) учредителей о про-ведении реорганизации. Следует отметить, что в п.4 Методических указаний, в отличие от действующего в настоящее время Порядка отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связан-ных с введением в действие первой части Гражданского кодекса Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 28.07.1995 N 81, содержатся рекомендации, а не требования к составу передаточного акта (разделительного баланса). Составление передаточного акта или разделительного баланса рекомендуется при-урочивать к концу отчетного периода (года) или дате составления промежуточной бухгал-терской отчетности (квартала, месяца). 5 этап: далее передаточный акт (разделительный баланс) утверждается учредителями (участниками) юридического лица или органом, принявшим решение о его реорганизации. При выборе учредителями (участниками) даты утверждения передаточного акта (раз-делительного баланса) согласно п.5 Методических указаний необходимо знать, что эта да-та должна находиться в пределах срока проведения реорганизации при условии, что этот срок предусмотрен в договоре (решении) учредителей о реорганизации, и что организаци-ей должны быть учтены предусмотренные законодательством необходимые процедуры: уведомление кредиторов (акционеров, участников) о принятом решении о реорганизации и предъявление ими требований о прекращении или досрочном исполнении обязательств и возмещении убытков, проведение инвентаризации имущества и обязательств и др. Одновременно идет подготовка учредительных документов вновь создаваемых орга-низаций, которые появятся в результате реорганизации, либо оформляются документы, необходимые для внесения изменений в учредительные документы существующих организаций. 6 этап: передаточный акт (разделительный баланс) представляется вместе с учреди-тельными документами в орган, осуществляющий государственную регистрацию вновь возникших организаций или внесение изменений в учредительные документы существующих юридических лиц (Министерство РФ по налогам и сборам).
Юридическое лицо считается реорганизованным (за исключением реорганизации в форме присоединения) с момента государственной регистрации вновь возникших органи-заций, а в случае присоединения - с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица (п.4 ст.57 ГК РФ). Итак, процесс реорганизации можно считать завершенным, когда организацией получен документ, подтверждающий факт внесения соответствующей записи регистрирующего органа в Единый государственный реестр юридических лиц о вновь возникших или прекративших деятельность организаций (в зависимости от формы реорганизации).
Заключительная бухгалтерская отчетность. Заключительная бухгалтерская от-четность составляется за период с начала отчетного года по день, предшествующий дате внесения записи о вновь возникших организациях (о прекращении деятельности по-следней из присоединенных организаций) в Единый государственный реестр юридических лиц организациями, прекращающими свою деятельность в результате реорганизации (в случаях слияния, разделения, преобразования, а также присоединяемой организацией). Эта отчетность составляется и представляется в объеме форм годовой бухгалтерской отчетности. В пояснительной записке к заключительной бухгалтерской отчетности согласно п.47 Методических указаний могут быть приведены: - основания для проведения реорганизации; - документы передачи имущества и обязательств правопреемнику; - документы, подтверждающие закрытие, переоформление расчетных и других бан-ковских счетов реорганизуемой организации; - сведения о снятии с учета реорганизуемой организации налоговыми органами, тер-риториальными органами Пенсионного фонда РФ, региональными отделениями ФСС РФ, территориальными органами Госкомстата России и др. В бухгалтерском учете отражаются закрытие счетов учета прибылей и убытков и на-правление (распределение) суммы чистой прибыли на цели, определенные решением (до-говором) учредителей. Расходы, связанные с реорганизацией (с государственной регистрацией возникших организаций, внесением соответствующих изменений в учредительные документы, регистрацией ценных бумаг, оплатой юридических услуг и др.), признаются организациями, участвующими в реорганизации, в качестве внереализационных расходов соответствующего периода и отражаются в бухгалтерском учете организации, осуществ-ляющей эти расходы с последующим включением в заключительную бухгалтерскую отчетность. В отчете о прибылях и убытках организации, осуществляющей эти расходы, указан-ные внереализационные расходы независимо от их существенности раскрываются обособ-ленно по отдельной строке. Методическими указаниями признается и учитывается то обстоятельство, что между датой составления передаточного акта или разделительного баланса и датой государствен-ной регистрации вновь созданных юридических лиц (датой внесения в Единый государст-венный реестр юридических лиц записи о вновь возникших организациях или о прекращении деятельности присоединенного юридического лица) существует промежуток времени. На дату государственной регистрации активы и обязательства, отраженные в разделительном балансе, могут не совпадать с данными промежуточной и (или) годовой, а также заключительной бухгалтерской отчетности реорганизуемой организации. Это объясняется тем, что в течение указанного промежутка времени данная организация продолжает вести финансово-хозяйственную деятельность (отгружать продукцию, расплачиваться с кредиторами и т.д.). Возникающие в этот период изменения в стоимости передаваемого имущества и обя-зательств следует раскрывать в пояснительной записке к промежуточной и (или) годовой бухгалтерской отчетности, заключительной бухгалтерской отчетности либо в уточнениях к передаточному акту или разделительному балансу (п.10 Методических указаний).
Промежуточная (годовая) бухгалтерская отчетность. Если промежуток времени между датой составления передаточного акта (разделительного баланса) и датой окончания реорганизации приходится на начало квартала (года), то реорганизуемой организацией в общеустановленном порядке составляется и представляется промежуточная и (или) годовая бухгалтерская отчетность. В этой отчетности согласно п.46 Методических указаний подлежит раскрытию сле-дующая информация о проводимой реорганизации: - основание проведения реорганизации; - сведения об организациях, участвующих в реорганизации, и правопреемниках; - дата составления передаточного акта или разделительного баланса; - изменения в составе и стоимости имущества (ввод в эксплуатацию основных средств из состава незавершенного строительства, их амортизация, выбытие и т.п.) и обя-зательств (погашение (увеличение) в соответствии с гражданским законодательством РФ задолженности) начиная с даты составления передаточного акта или разделительного ба-ланса, а также события, вызвавшие соответствующие изменения в активах и обязательст-вах; - расходы, связанные с реорганизацией; - формирование уставного капитала возникших организаций; - невыполненные условия и прочие события, связанные с признанной реорганизаци-ей. Форма представления указанной информации Минфином России не регламентирова-на. Все вышеперечисленные сведения, на наш взгляд, можно изложить в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности (п.2 Указаний об объеме форм бух-галтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России N 67н "О формах бух-галтерской отчетности организаций"), или ином документе произвольной формы, содер-жащем необходимую информацию. Организации, продолжающие осуществление своей деятельности после проведенной реорганизации в форме присоединения или выделения, составляют промежуточную и (или) годовую бухгалтерскую отчетность с учетом полученных (переданных) имущества и обязательств (п.48 Методических указаний). Данные передаточного акта или разделительного баланса, изменения величины ус-тавного капитала, добавочного капитала и других числовых показателей бухгалтерского баланса раскрываются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.
Вступительная бухгалтерская отчетность. Вступительная бухгалтерская отчет-ность составляется вновь возникшими в результате реорганизации юридическими лицами на дату их государственной регистрации. В случае реорганизации в форме присоединения на дату внесения в Единый государ-ственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности последней из при-соединенных организаций правопреемником также формируется бухгалтерская отчет-ность. В соответствии с действующим порядком данные разделительного баланса реоргани-зуемого юридического лица (при разделении, выделении) являются также данными всту-пительного баланса каждого нового юридического лица на дату начала его деятельности после их государственной регистрации (п.2.3 вышеупомянутого Порядка отражения в бух-галтерском учете отдельных операций, утвержденного Приказом Минфина России от 28.07.1995 N 81). Данные, на основании которых формируется вступительный баланс, могут отличаться от данных передаточного акта или разделительного баланса. Этот момент учтен в Методических указаниях. В соответствии с п.13 Методических указаний вступительная бухгалтерская отчет-ность возникшей в результате реорганизации организации на начало отчетного периода (дату государственной регистрации) формируется на основе передаточного акта (раздели-тельного баланса) и данных заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных организаций, составленной с учетом возникших изменений в составе и стоимости переда-ваемого имущества и обязательств. Первое, что необходимо сделать вновь возникшей организации, - это сформировать в соответствии с порядком, предусмотренным в решении учредителей или соответствующем договоре (о слиянии, о присоединении), уставный капитал и отразить его величину, зафиксированную в одном из вышеперечисленных документов, по строке "Уставный капитал" раздела "Капитал и резервы" вступительного бухгалтерского баланса. При корректировках размера уставного капитала организации-правопреемника Методическими указаниями (п.п.19, 25, 32, 39, 44) предусмотрен особый порядок формирования числовых показателей раздела "Капитал и резервы" вступительного бухгалтерского баланса. Он состоит в следующем. 1. При увеличении уставного капитала правопреемника по сравнению с величиной уставного капитала реорганизуемой (-ых) организации (-ий) (или их суммой - при реорга-низации в форме слияния, присоединения) в строке "Уставный капитал" отражается его величина, зафиксированная в решении учредителей (соответствующем договоре). При уменьшении уставного капитала правопреемника возникает разница, которую следует показать по строке "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". 2. Сумма превышения стоимости чистых активов над совокупной номинальной стои-мостью акций при их конвертации отражается по строке "Добавочный капитал". 3. В остальных случаях положительная разница между стоимостью чистых активов и величиной уставного капитала отражается по строке "Нераспределенная прибыль (непо-крытый убыток)". В случае отрицательной разницы будет задействована та же строка, но со знаком "минус" (числовой показатель будет приведен в круглых скобках). Во всех перечисленных случаях формирования числовых показателей раздела "Капи-тал и резервы" бухгалтерского баланса правопреемника никакие записи в бухгалтерском учете не производятся. Возникшие в результате реорганизации юридические лица или организации-правопреемники (за исключением реорганизации в форме преобразования) амортизацию по объектам основных средств, принятых к учету на основании передаточного акта (разде-лительного баланса), доходным вложениям в материальные ценности и нематериальным активам начисляют с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осущест-влена их государственная регистрация. Метод начисления амортизации объекта основных средств и нематериальных активов и срок его полезного использования определяются в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, и Положением
Уставный капитал и учет его формирования
